近日，財(cái)政部發(fā)布了修訂后的《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1211號(hào)——重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和評(píng)估》、《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1321號(hào)——會(huì)計(jì)估計(jì)和相關(guān)披露的審計(jì)》等兩項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則。
并對(duì)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1101號(hào)——注冊(cè)會(huì)計(jì)師的總體目標(biāo)和審計(jì)工作的基本要求》等23項(xiàng)準(zhǔn)則進(jìn)行了一致性修訂。
該批準(zhǔn)則將于2023年7月1日起施行。修訂的主要內(nèi)容如下：
一、關(guān)于《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1211號(hào)——重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和評(píng)估》
重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和評(píng)估是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的基礎(chǔ)環(huán)節(jié)。該準(zhǔn)則主要針對(duì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的程序、流程和方法作出規(guī)范。
本次修訂在堅(jiān)持風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的基礎(chǔ)上，完善了對(duì)了解被審計(jì)單位的有關(guān)要求，補(bǔ)充了與信息技術(shù)相關(guān)的規(guī)定和指引，明確了分別評(píng)估固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)的要求，提出了在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估流程的最終階段進(jìn)行總體評(píng)價(jià)的要求，針對(duì)在識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的過(guò)程中如何保持職業(yè)懷疑作出了進(jìn)一步規(guī)定并提供了指引等。
二、關(guān)于《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1321號(hào)——會(huì)計(jì)估計(jì)和相關(guān)披露的審計(jì)》
會(huì)計(jì)估計(jì)的審計(jì)是實(shí)務(wù)中的難點(diǎn)。該準(zhǔn)則針對(duì)如何在審計(jì)中識(shí)別、評(píng)估、應(yīng)對(duì)與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)作出規(guī)范。
本次修訂在《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1211號(hào)——重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和評(píng)估》的基礎(chǔ)上，完善了與會(huì)計(jì)估計(jì)和相關(guān)披露有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序的要求，明確了與控制測(cè)試有關(guān)的要求，針對(duì)如何應(yīng)對(duì)相關(guān)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)提出了更具體的要求并提供了更詳細(xì)的指引，增加了實(shí)施審計(jì)程序之后的總體評(píng)價(jià)有關(guān)要求，強(qiáng)調(diào)了保持職業(yè)懷疑的要求，新增了與治理層、管理層或者其他相關(guān)機(jī)構(gòu)或人員溝通的要求等。
三、關(guān)于一致性修訂
審計(jì)準(zhǔn)則體系中各項(xiàng)準(zhǔn)則之間聯(lián)系緊密，上述兩項(xiàng)準(zhǔn)則的修訂也會(huì)影響其他相關(guān)準(zhǔn)則中的相應(yīng)表述。為了保持準(zhǔn)則體系的內(nèi)在一致性，中注協(xié)對(duì)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1101號(hào)——注冊(cè)會(huì)計(jì)師的總體目標(biāo)和審計(jì)工作的基本要求》等23項(xiàng)準(zhǔn)則進(jìn)行了一致性修訂。
本次修訂是為了貫徹落實(shí)《國(guó)務(wù)院辦公廳關(guān)于進(jìn)一步規(guī)范財(cái)務(wù)審計(jì)秩序促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)健康發(fā)展的意見(jiàn)》（國(guó)辦發(fā)〔2021〕30號(hào)）中“持續(xù)提升審計(jì)質(zhì)量”和“完善審計(jì)準(zhǔn)則體系”的要求，規(guī)范和指導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師開(kāi)展實(shí)務(wù)工作，保持我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際準(zhǔn)則的持續(xù)動(dòng)態(tài)趨同。近年來(lái)，隨著企業(yè)面臨的商業(yè)環(huán)境的不確定性不斷增加、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)模式日趨復(fù)雜和信息技術(shù)飛速發(fā)展，注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行審計(jì)工作面臨諸多挑戰(zhàn)。
同時(shí)，資本市場(chǎng)的改革與發(fā)展也對(duì)審計(jì)質(zhì)量提出了更高要求。如何更有效地識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)對(duì)與商譽(yù)減值等復(fù)雜會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，有效識(shí)別財(cái)務(wù)舞弊，提高審計(jì)質(zhì)量，成為審計(jì)實(shí)務(wù)中的突出問(wèn)題和難點(diǎn)。為了解決上述問(wèn)題和難點(diǎn)，中注協(xié)借鑒國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則最新成果，結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況，對(duì)上述審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了修訂。
（2022 年 12 月 22 日修訂）
第一章 總 則
第一條 為了明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中與會(huì)計(jì)估計(jì)和相關(guān)披露有關(guān)的責(zé)任，制定本準(zhǔn)則。
第二條 本準(zhǔn)則規(guī)范的是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)和相關(guān)披露進(jìn)行審計(jì)時(shí)如何應(yīng)用相關(guān)準(zhǔn)則，這些準(zhǔn)則包括《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1211 號(hào)——重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和評(píng)估》、《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1231 號(hào)——針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)采取的應(yīng)對(duì)措施》、《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1251 號(hào)——評(píng)價(jià)審計(jì)過(guò)程中識(shí)別出的錯(cuò)報(bào)》、《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1301 號(hào)——審計(jì)證據(jù)》等。
本準(zhǔn)則還對(duì)如何評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)估計(jì)和相關(guān)披露的錯(cuò)報(bào)，以及如何處理可能存在管理層偏向的跡象，作出了規(guī)范。
第二章 定 義
第三條 估計(jì)不確定性，是指會(huì)計(jì)估計(jì)在計(jì)量時(shí)易于產(chǎn)生內(nèi)在不精確性。
第四條 管理層偏向，是指管理層在編制和列報(bào)信息時(shí)缺乏中立性。
第五條 管理層的點(diǎn)估計(jì)，是指管理層在財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)和披露會(huì)計(jì)估計(jì)時(shí)選擇的金額。
第六條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的點(diǎn)估計(jì)或區(qū)間估計(jì)，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師得出的、用于評(píng)價(jià)管理層的點(diǎn)估計(jì)的某項(xiàng)金額或金額區(qū)間。
第七條 會(huì)計(jì)估計(jì)的結(jié)果，是指會(huì)計(jì)估計(jì)涉及的交易、事項(xiàng)或情況在了結(jié)或者確定時(shí)的實(shí)際金額。
第三章 目 標(biāo)
第八條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的目標(biāo)是，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以確定依據(jù)適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)，財(cái)務(wù)報(bào)表中的會(huì)計(jì)估計(jì)和相關(guān)披露是否合理。
第四章 要 求
第一節(jié) 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序和相關(guān)活動(dòng)
第九條 在按照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1211 號(hào)——重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和評(píng)估》的規(guī)定，了解被審計(jì)單位及其環(huán)境、適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)、被審計(jì)單位的內(nèi)部控制體系時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解與被審計(jì)單位會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的下列方面：
（一）可能需要作出會(huì)計(jì)估計(jì)并在財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)或披露，或者可能導(dǎo)致會(huì)計(jì)估計(jì)發(fā)生變化的交易、事項(xiàng)或情況。
（二）適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)，包括：
1．適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)中與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的規(guī)定，包括確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)量基礎(chǔ)以及有關(guān)列報(bào)（包括披露）的規(guī)定；
2．結(jié)合被審計(jì)單位的具體情況，如何運(yùn)用上述規(guī)定，以及固有風(fēng)險(xiǎn)因素如何影響認(rèn)定易于發(fā)生錯(cuò)報(bào)的可能性。
（三）與被審計(jì)單位會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的監(jiān)管因素，包括相關(guān)的監(jiān)管框架。
（四）根據(jù)對(duì)上述第（一）項(xiàng)至第（三）項(xiàng)的了解，注冊(cè)會(huì)計(jì)師初步認(rèn)為應(yīng)當(dāng)反映在被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表中的會(huì)計(jì)估計(jì)和相關(guān)披露的性質(zhì)。
（五）被審計(jì)單位針對(duì)與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程的監(jiān)督和治理措施。
（六）對(duì)是否需要運(yùn)用與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的專門技能或知識(shí)，管理層是怎樣決策的，以及管理層怎樣運(yùn)用與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的專門技能或知識(shí)，包括利用管理層的專家的工作。
（七）被審計(jì)單位如何識(shí)別和應(yīng)對(duì)與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)。
（八）被審計(jì)單位與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的信息系統(tǒng)，包括：
1．對(duì)于相關(guān)交易類別、賬戶余額和披露涉及的會(huì)計(jì)估計(jì)和相關(guān)披露，有關(guān)信息是如何在被審計(jì)單位的信息系統(tǒng)中傳遞的。
2．對(duì)于相關(guān)交易類別、賬戶余額和披露涉及的會(huì)計(jì)估計(jì)和相關(guān)披露，管理層作出會(huì)計(jì)估計(jì)的過(guò)程，包括：
（1）管理層如何根據(jù)適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)，確定適當(dāng)?shù)姆椒?、假設(shè)和數(shù)據(jù)來(lái)源及其是否需要作出變化，包括：
①如何選擇或設(shè)計(jì)并運(yùn)用方法（包括模型）；
②如何選擇假設(shè)（包括考慮替代性的假設(shè)）并確定重大假設(shè)；
③如何選擇數(shù)據(jù)。
（2）管理層如何了解估計(jì)不確定性的程度，是否考慮了可能發(fā)生的計(jì)量結(jié)果的區(qū)間。
（3）管理層如何應(yīng)對(duì)估計(jì)不確定性，包括如何選擇財(cái)務(wù)報(bào)表中的點(diǎn)估計(jì)并作出相關(guān)披露。
（九）在控制活動(dòng)中識(shí)別出的、針對(duì)上述第（八）項(xiàng)第 2 點(diǎn)所述的“管理層作出會(huì)計(jì)估計(jì)的過(guò)程”實(shí)施的控制。
（十）管理層如何復(fù)核以前期間會(huì)計(jì)估計(jì)的結(jié)果以及如何應(yīng)對(duì)該復(fù)核結(jié)果。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了解上述情況而實(shí)施的審計(jì)程序，應(yīng)當(dāng)足以使注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取為識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表層次和認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)提供適當(dāng)依據(jù)的審計(jì)證據(jù)。
第十條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)復(fù)核以前期間會(huì)計(jì)估計(jì)的結(jié)果，或者復(fù)核管理層對(duì)以前期間會(huì)計(jì)估計(jì)作出的后續(xù)重新估計(jì)，以幫助識(shí)別和評(píng)估本期的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師復(fù)核的目的不是質(zhì)疑以前期間依據(jù)當(dāng)時(shí)可獲得的信息作出的適當(dāng)判斷。
在確定復(fù)核的性質(zhì)和范圍時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮會(huì)計(jì)估計(jì)的特征。
第十一條 在對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)進(jìn)行審計(jì)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定，為開(kāi)展下列工作，項(xiàng)目組是否需要具備專門技能和知識(shí)：
（一）實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，以識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)；
（二）設(shè)計(jì)和實(shí)施審計(jì)程序，以應(yīng)對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)；
（三）評(píng)價(jià)獲取的審計(jì)證據(jù)。
第二節(jié) 識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)
第十二條 當(dāng)按照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1211 號(hào)——重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和評(píng)估》的規(guī)定，識(shí)別和評(píng)估與會(huì)計(jì)估計(jì)和相關(guān)披露有關(guān)的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（包括分別評(píng)估固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)）時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮下列方面，以識(shí)別重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和評(píng)估固有風(fēng)險(xiǎn)：
（一）估計(jì)不確定性的程度。
（二）復(fù)雜性、主觀性和其他固有風(fēng)險(xiǎn)因素對(duì)下列方面的影響程度：
1．管理層在作出會(huì)計(jì)估計(jì)時(shí)，對(duì)方法、假設(shè)和數(shù)據(jù)的選擇和運(yùn)用；
2．管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表中的點(diǎn)估計(jì)的選擇，以及作出的相關(guān)披露。
第十三條 對(duì)于按照本準(zhǔn)則第十二條的規(guī)定識(shí)別和評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)作出職業(yè)判斷，確定其是否為特別風(fēng)險(xiǎn)。
如果存在特別風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)識(shí)別針對(duì)該風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的控制，評(píng)價(jià)這些控制的設(shè)計(jì)是否有效，并確定其是否得到執(zhí)行。
第三節(jié) 應(yīng)對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)
第十四條 按照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1231 號(hào)——針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)采取的應(yīng)對(duì)措施》的規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對(duì)評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，在考慮形成風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果的依據(jù)的基礎(chǔ)上，設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施下列一項(xiàng)或多項(xiàng)審計(jì)程序：
（一）從截至審計(jì)報(bào)告日發(fā)生的事項(xiàng)獲取審計(jì)證據(jù)（見(jiàn)本準(zhǔn)則第十七條）；
（二）測(cè)試管理層如何作出會(huì)計(jì)估計(jì)（見(jiàn)本準(zhǔn)則第十八條至第二十三條）；
（三）作出注冊(cè)會(huì)計(jì)師的點(diǎn)估計(jì)或區(qū)間估計(jì)（見(jiàn)本準(zhǔn)則第二十四條至第二十五條）。
評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)越高，在設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要獲取越有說(shuō)服力的審計(jì)證據(jù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)當(dāng)偏向于獲取佐證性的審計(jì)證據(jù)，也不應(yīng)當(dāng)排斥相矛盾的審計(jì)證據(jù)。
第十五條 按照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1231 號(hào)——針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)采取的應(yīng)對(duì)措施》的規(guī)定，如果存在下列情形之一，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)和實(shí)施控制測(cè)試，針對(duì)控制運(yùn)行的有效性，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)：
（一）在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的；
（二）僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序并不能夠提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。
在設(shè)計(jì)和實(shí)施與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的控制測(cè)試時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮形成重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果的依據(jù)。
對(duì)控制有效性的信賴程度越高，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)獲取越有說(shuō)服力的審計(jì)證據(jù)。
第十六條 對(duì)于與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的特別風(fēng)險(xiǎn)，如果擬信賴針對(duì)該風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的控制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在本期測(cè)試這些控制運(yùn)行的有效性。
如果針對(duì)特別風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序僅為實(shí)質(zhì)性程序，這些程序應(yīng)當(dāng)包括細(xì)節(jié)測(cè)試。
第十七條 如果進(jìn)一步審計(jì)程序包括從截至審計(jì)報(bào)告日發(fā)生的事項(xiàng)獲取審計(jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)這些審計(jì)證據(jù)是否充分、適當(dāng)，以應(yīng)對(duì)與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。在評(píng)價(jià)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)，考慮事項(xiàng)發(fā)生日與計(jì)量日之間具體情況的變化是否會(huì)影響這些審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性。
第十八條 如果測(cè)試管理層如何作出會(huì)計(jì)估計(jì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)本準(zhǔn)則第十九條至第二十二條的規(guī)定，設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，以針對(duì)與下列事項(xiàng)相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)：
（一）管理層在作出會(huì)計(jì)估計(jì)時(shí)，對(duì)方法、重大假設(shè)和數(shù)據(jù)的選擇和運(yùn)用；
（二）管理層如何選擇點(diǎn)估計(jì)，并就估計(jì)不確定性作出披露。
第十九條 在針對(duì)管理層使用的方法運(yùn)用本準(zhǔn)則第十八條的規(guī)定時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對(duì)下列方面設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序：
（一）依據(jù)適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)，選擇的方法是否適當(dāng)，該方法相對(duì)于上期發(fā)生的變化是否適當(dāng)（如適用）。
（二）是否有跡象表明，管理層在選擇方法時(shí)作出的判斷可能存在管理層偏向。
（三）是否按照所選擇的方法計(jì)算、計(jì)算是否準(zhǔn)確。
（四）如果運(yùn)用的方法涉及復(fù)雜建模，相關(guān)判斷是否保持了一貫性，并且：
1．模型的設(shè)計(jì)是否符合適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)中的計(jì)量目標(biāo)，是否適合于具體情況，以及該模型相對(duì)于上期發(fā)生的變化是否適合于具體情況（如適用）；
2．對(duì)模型輸出結(jié)果的調(diào)整是否與適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)中的計(jì)量目標(biāo)一致，以及是否適合于具體情況。
（五）在運(yùn)用方法時(shí)是否保持了重大假設(shè)和數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性、完整性和有效性。
第二十條 在針對(duì)管理層使用的重大假設(shè)運(yùn)用本準(zhǔn)則第十八條的規(guī)定時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對(duì)下列方面設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序：
（一）依據(jù)適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)，重大假設(shè)是否適當(dāng)，重大假設(shè)相對(duì)于上期發(fā)生的變化是否適當(dāng)（如適用）；
（二）是否有跡象表明，管理層在選擇重大假設(shè)時(shí)作出的判斷可能存在管理層偏向；
（三）根據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)中了解到的情況，重大假設(shè)之間是否相互一致，重大假設(shè)是否與其他會(huì)計(jì)估計(jì)中所使用的假設(shè)一致、是否與被審計(jì)單位業(yè)務(wù)活動(dòng)的其他領(lǐng)域中所使用的相關(guān)假設(shè)一致；
（四）管理層是否具有采取與重大假設(shè)相關(guān)的特定行動(dòng)的意圖和能力（如適用）。
第二十一條 在針對(duì)管理層使用的數(shù)據(jù)運(yùn)用本準(zhǔn)則第十八條的規(guī)定時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對(duì)下列方面設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序：
（一）依據(jù)適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)，數(shù)據(jù)是否適當(dāng)，數(shù)據(jù)相對(duì)于上期發(fā)生的變化是否適當(dāng)（如適用）；
（二）是否有跡象表明，管理層在選擇數(shù)據(jù)時(shí)作出的判斷可能存在管理層偏向；
（三）數(shù)據(jù)在具體情況下是否相關(guān)和可靠；
（四）是否已經(jīng)恰當(dāng)理解和解讀數(shù)據(jù)，包括合同條款。
第二十二條 在運(yùn)用本準(zhǔn)則第十八條的規(guī)定時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，以確定管理層是否已根據(jù)適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)，就下列方面采取適當(dāng)措施：
（一）了解估計(jì)不確定性；
（二）選擇適當(dāng)?shù)狞c(diǎn)估計(jì)，并就估計(jì)不確定性作出披露，以應(yīng)對(duì)估計(jì)不確定性。
第二十三條 根據(jù)獲取的審計(jì)證據(jù)，如果認(rèn)為管理層沒(méi)有為了解和應(yīng)對(duì)估計(jì)不確定性采取適當(dāng)措施，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)：
（一）要求管理層實(shí)施追加程序以了解估計(jì)不確定性，或者要求管理層重新考慮對(duì)點(diǎn)估計(jì)的選擇或就估計(jì)不確定性作出額外披露以應(yīng)對(duì)估計(jì)不確定性，并按照本準(zhǔn)則第二十二條的規(guī)定評(píng)價(jià)管理層的應(yīng)對(duì)措施；
（二）如果管理層的上述應(yīng)對(duì)措施不能充分應(yīng)對(duì)估計(jì)不確定性，則在可行的范圍內(nèi)，按照本準(zhǔn)則第二十四條至第二十五條的規(guī)定作出注冊(cè)會(huì)計(jì)師的點(diǎn)估計(jì)或區(qū)間估計(jì)；
（三）評(píng)價(jià)是否存在內(nèi)部控制缺陷，如果存在內(nèi)部控制缺陷，則按照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1152 號(hào)——向治理層和管理層通報(bào)內(nèi)部控制缺陷》的規(guī)定進(jìn)行溝通。
第二十四條 如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師作出點(diǎn)估計(jì)或區(qū)間估計(jì)，用以評(píng)價(jià)管理層的點(diǎn)估計(jì)和與估計(jì)不確定性相關(guān)的披露（包括本準(zhǔn)則第二十三條第（二）項(xiàng)規(guī)定的情形），注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)依據(jù)適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)，評(píng)價(jià)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在作出點(diǎn)估計(jì)或區(qū)間估計(jì)時(shí)，所使用的方法、假設(shè)或數(shù)據(jù)是否適當(dāng)。無(wú)論使用的是管理層的方法、假設(shè)或數(shù)據(jù)，還是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的方法、假設(shè)或數(shù)據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師均應(yīng)當(dāng)就這些方法、假設(shè)或數(shù)據(jù)，針對(duì)本準(zhǔn)則第十九條至第二十一條中的事項(xiàng)，設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序。
第二十五條 如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師作出區(qū)間估計(jì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)：
（一）確定區(qū)間估計(jì)范圍內(nèi)的金額均有充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)支持，并根據(jù)適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)中的計(jì)量目標(biāo)和其他規(guī)定，確定區(qū)間估計(jì)范圍內(nèi)的金額均是合理的；
（二）針對(duì)所評(píng)估的、與估計(jì)不確定性的披露有關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。
第二十六條 在針對(duì)與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)，無(wú)論作為審計(jì)證據(jù)的信息來(lái)源如何，注冊(cè)會(huì)計(jì)師均應(yīng)當(dāng)遵守《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1301 號(hào)——審計(jì)證據(jù)》的相關(guān)規(guī)定。
對(duì)于管理層的專家的工作，本準(zhǔn)則第十七條至第二十五條的規(guī)定可能有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1301 號(hào)——審計(jì)證據(jù)》第十二條第（三）項(xiàng)的規(guī)定，評(píng)價(jià)將管理層的專家的工作用作有關(guān)認(rèn)定的審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性。
第四節(jié) 與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的披露
第二十七條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對(duì)所評(píng)估的、與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)披露有關(guān)的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。其中，針對(duì)與估計(jì)不確定性相關(guān)的披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況遵守本準(zhǔn)則第二十二條第（二）項(xiàng)和第二十五條第（二）項(xiàng)的規(guī)定。
第五節(jié) 可能存在管理層偏向的跡象
第二十八條 對(duì)于管理層就財(cái)務(wù)報(bào)表中的會(huì)計(jì)估計(jì)所作的判斷和決策，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)是否有跡象表明可能存在管理層偏向，即使這些判斷和決策孤立地看是合理的。如果識(shí)別出可能存在管理層偏向的跡象，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)這一情況對(duì)審計(jì)的影響。如果是管理層有意誤導(dǎo)，則管理層偏向具有舞弊性質(zhì)。
第六節(jié) 實(shí)施審計(jì)程序之后的總體評(píng)價(jià)
第二十九條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)已經(jīng)實(shí)施的審計(jì)程序以及獲取的審計(jì)證據(jù)，作出下列評(píng)價(jià)：
（一）認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果是否仍然適當(dāng)（包括識(shí)別出可能存在管理層偏向的跡象時(shí)）；
（二）管理層對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表中會(huì)計(jì)估計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào)（包括披露）作出的決策，是否符合適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)的規(guī)定；
（三）是否已經(jīng)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。
第三十條 在根據(jù)本準(zhǔn)則第二十九條第（三）項(xiàng)的規(guī)定作出評(píng)價(jià)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮已獲取的所有相關(guān)審計(jì)證據(jù)，無(wú)論這些審計(jì)證據(jù)是佐證性的，還是相矛盾的。如果無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)這一情況對(duì)審計(jì)的影響，或者按照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1502 號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)》的規(guī)定，評(píng)價(jià)這一情況對(duì)審計(jì)意見(jiàn)的影響。
第三十一條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定，依據(jù)適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)，會(huì)計(jì)估計(jì)和相關(guān)披露是否合理。如不合理，則構(gòu)成錯(cuò)報(bào)。
第三十二條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)被審計(jì)單位作出的與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的披露是否足以使財(cái)務(wù)報(bào)表整體實(shí)現(xiàn)公允反映進(jìn)行評(píng)價(jià)。
第七節(jié) 書(shū)面聲明
第三十三條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)要求管理層和治理層（如適用）就以下事項(xiàng)提供書(shū)面聲明：根據(jù)適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)有關(guān)確認(rèn)、計(jì)量或披露的規(guī)定，管理層和治理層（如適用）作出會(huì)計(jì)估計(jì)和相關(guān)披露時(shí)使用的方法、重大假設(shè)和數(shù)據(jù)是適當(dāng)?shù)摹?/span>
注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)考慮是否需要獲取關(guān)于特定會(huì)計(jì)估計(jì)（包括所使用的方法、假設(shè)或數(shù)據(jù)）的書(shū)面聲明。
第八節(jié) 與治理層、管理層以及其他相關(guān)機(jī)構(gòu)和人員的溝通
第三十四條 按照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1151 號(hào)——與治理層的溝通》和《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1152 號(hào)——向治理層和管理層通報(bào)內(nèi)部控制缺陷》的規(guī)定，與治理層或管理層進(jìn)行溝通時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)形成重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果的依據(jù)，考慮是否需要溝通與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的事項(xiàng)。此外，在特定情況下，法律法規(guī)可能要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師就特定事項(xiàng)與其他相關(guān)機(jī)構(gòu)和人員（如監(jiān)管機(jī)構(gòu)）進(jìn)行溝通。
第九節(jié) 審計(jì)工作底稿
第三十五條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)遵守《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1131 號(hào)——審計(jì)工作底稿》的規(guī)定，并就下列事項(xiàng)形成審計(jì)工作底稿：
（一）根據(jù)本準(zhǔn)則第九條的規(guī)定了解到的要點(diǎn)；
（二）進(jìn)一步審計(jì)程序與評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)之間的聯(lián)系，包括考慮形成認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果的依據(jù)；
（三）在管理層沒(méi)有采取適當(dāng)措施以了解和應(yīng)對(duì)估計(jì)不確定性的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的應(yīng)對(duì)措施；
（四）與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的、可能存在管理層偏向的跡象，以及根據(jù)本準(zhǔn)則第二十八條的規(guī)定就這一情況對(duì)審計(jì)的影響作出的評(píng)價(jià)；
（五）依據(jù)適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師為確定會(huì)計(jì)估計(jì)和相關(guān)披露是否合理，而作出的重大判斷。
第五章 附 則
第三十六條 本準(zhǔn)則自 2023 年 7 月 1 日起施行。
