趙恒：專業(yè)人員對會計資料提供的專業(yè)意見主要有兩大作用：一是當(dāng)案件涉及的財產(chǎn)往來、資金流轉(zhuǎn)關(guān)系較為復(fù)雜時，紀(jì)檢監(jiān)察機關(guān)很難對原始憑證和銀行交易流水逐一查證，此時專業(yè)人員對會計資料提供的專業(yè)意見能夠幫助厘清資金往來關(guān)系等關(guān)鍵信息；二是一些案件中行為人的手段比較隱蔽，專業(yè)人員對會計資料提供的專業(yè)意見能夠幫助紀(jì)檢監(jiān)察機關(guān)還原事實真相。

比如，青島市嶗山區(qū)紀(jì)委監(jiān)委在查辦某國有企業(yè)財務(wù)人員涉嫌挪用公款、貪污案件中，發(fā)現(xiàn)被調(diào)查人將公務(wù)卡綁定個人支付寶、微信進行消費，使公務(wù)卡銀行流水中的公務(wù)支出和個人支出雜糅混合，銀行流水除了購房購車等大額支出，還有很多像外賣費用這樣的金額較小的支出，4年內(nèi)的原始交易數(shù)據(jù)達(dá)到上萬條。如果對被調(diào)查人使用公款用于個人消費的支出明細(xì)、匯總情況以及“平賬”行為逐筆核對，并由被調(diào)查人逐筆確認(rèn)簽字，辦案人員難以在法定辦案期間內(nèi)完成調(diào)查取證。后經(jīng)綜合研判，嶗山區(qū)紀(jì)委監(jiān)委聘請專業(yè)會計機構(gòu)利用專業(yè)知識進行核算，既提高了調(diào)查效率，又保障了案件質(zhì)量。

趙恒：首先，這種專業(yè)意見不是書證。因為書證是在違法犯罪案件發(fā)生前或發(fā)生過程中形成的證據(jù)材料，而專業(yè)人員對會計資料提供的專業(yè)意見只可能形成于案件發(fā)生后。其次，這種專業(yè)意見也不是鑒定意見。根據(jù)2015 年全國人民代表大會常務(wù)委員會發(fā)布的《全國人民代表大會常務(wù)委員會關(guān)于司法鑒定管理問題的決定》第2條，司法鑒定執(zhí)業(yè)分類有四種，分別是物證類鑒定、法醫(yī)類鑒定、聲像資料鑒定和其他。而“其他”類型是指“根據(jù)訴訟需要由國務(wù)院司法行政部門商最高人民法院、最高人民檢察院確定的其他應(yīng)當(dāng)對鑒定人和鑒定機構(gòu)實行登記管理的鑒定事項。”而截至目前，專業(yè)人員對會計資料提供的專業(yè)意見還沒有被司法部商最高司法機關(guān)確定為鑒定意見。所以，專業(yè)人員對會計資料提供的專業(yè)意見既不是書證也不是鑒定意見。

趙恒：這種專業(yè)意見可以作為證據(jù)使用。根據(jù)《最高人民法院關(guān)于適用〈中華人民共和國刑事訴訟法的解釋〉（法釋[2021]1號）》第100條，因無鑒定機構(gòu)，或者根據(jù)法律、司法解釋的規(guī)定，指派、聘請有專門知識的人就案件的專門性問題出具的報告，可以作為證據(jù)使用，對此類報告的審查與認(rèn)定，參照適用鑒定意見的有關(guān)規(guī)定。專業(yè)人員對會計資料提供的專業(yè)意見本質(zhì)上就是“有專門知識的人就案件的專門性問題出具的報告”，其不僅可以作為證據(jù)使用，還可以參照鑒定意見予以審查和認(rèn)定。

趙恒：一是注意法律依據(jù)和委托事項的變化。紀(jì)檢監(jiān)察機關(guān)請專業(yè)人員對會計資料提供專業(yè)意見，應(yīng)該以《監(jiān)察法實施條例》第一百五十二條關(guān)于就“專門性問題委托有專門知識的人”的規(guī)定為委托依據(jù)。在委托時，不應(yīng)要求針對鑒定事項出具鑒定意見，而是就財會類專門性問題出具專業(yè)意見。相應(yīng)地，受托方要避免出具“司法會計鑒定意見書”或加蓋“司法鑒定專用章”。

二是嚴(yán)格審查受托方的執(zhí)業(yè)資質(zhì)以及是否有需要回避的情形。當(dāng)前對會計資料提供專業(yè)意見的工作多由會計師事務(wù)所、審計師事務(wù)所中的注冊會計師、審計師來完成，紀(jì)檢監(jiān)察機關(guān)確定委托機構(gòu)時，要嚴(yán)格審查這些機構(gòu)及其專業(yè)人員的執(zhí)業(yè)資質(zhì)，防止因某一機構(gòu)或者某一專業(yè)人員的資質(zhì)缺失而導(dǎo)致有關(guān)意見無法使用，影響案件處理質(zhì)量。此外，還要審查該機構(gòu)或者專業(yè)人員與相關(guān)案件之間是否存在利害關(guān)系，以保障專業(yè)意見的真實性和公信力。

三是應(yīng)在保證檢材真實性、完整性的前提下嚴(yán)格控制提交資料的范圍。紀(jì)檢監(jiān)察機關(guān)應(yīng)僅向有專門知識的人提供針對委托事項的必需材料，一般僅限于會計憑證、會計賬簿、會計報表等財務(wù)會計資料，而不應(yīng)提供證人證言、被害人陳述、被調(diào)查人供述等非財務(wù)會計資料。如果財務(wù)會計資料既有紙質(zhì)賬簿又有電子賬簿，則應(yīng)一并提供。由于電子賬簿是財務(wù)會計人員根據(jù)原始憑證在電算化會計軟件中編制記賬憑證后自動生成的賬簿，存在被篡改或偽造的風(fēng)險，所以專業(yè)人員需要結(jié)合紙質(zhì)會計賬簿，綜合判斷經(jīng)濟往來關(guān)系的性質(zhì)和數(shù)額。

四是應(yīng)當(dāng)注意對專業(yè)人員出具專業(yè)意見的方法進行審查。專業(yè)人員對會計資料提供的專業(yè)意見必須以相關(guān)會計資料為依據(jù)，并對相關(guān)財務(wù)會計資料進行逐筆核對后依據(jù)專業(yè)方法作出意見。

五是注意審查受托方作出專業(yè)意見的規(guī)范文件依據(jù)。一方面，要審查所依據(jù)的規(guī)范文件是否有效，實踐中仍有部分會計師事務(wù)所將《司法鑒定程序通則（試行）》作為得出專業(yè)意見的依據(jù)，但該規(guī)范文件已于2016年失效；另一方面，需注意審查規(guī)范文件的適用范圍，由于注冊會計師、審計師不屬于司法鑒定人，因此也不應(yīng)把《司法鑒定人登記管理辦法》作為依據(jù)。換句話說，如果受托方基于本就失效的規(guī)范文件或者本不該使用的規(guī)范文件作出專業(yè)意見，那么這一專業(yè)意見就不宜被賦予法律效力。對此，紀(jì)檢監(jiān)察機關(guān)應(yīng)予以專門關(guān)注。