審計整改常見問題、風險和防范措施
審計整改是提升審計成效，體現(xiàn)審計價值的重要途徑。當前，全國各級審計機關(guān)越來越重視審計整改工作，“治已病、防未病”的審計功能得到有效發(fā)揮。但是，被審計單位虛假整改、敷衍整改的現(xiàn)象仍時有發(fā)生，審計機關(guān)的審計整改檢查工作面臨諸多風險。本文試作探討，以期對推動此項工作不斷完善提供參考。
（一）審計整改檢查工作的體制機制尚不健全
體制機制是約束和規(guī)范各類社會活動的重要保障和關(guān)鍵基礎(chǔ)。就當前我國審計整改檢查方面的體制機制建設(shè)而言，審計法、審計法實施條例、國家審計準則以及其他有關(guān)法規(guī)制度對此項工作涉及內(nèi)容較少。比如，尚無制度規(guī)范對審計機關(guān)的審計整改檢查工作相關(guān)的周期頻次、人員確定、工作方式等方面做岀詳細規(guī)定，也缺乏制度規(guī)范對被審計單位的整改行為進行約束規(guī)范，這就使得審計機關(guān)的審計整改檢查工作和被審計單位的整改工作均具有較大的主觀性，在一定程度上降低了審計效率，也給審計整改檢查工作帶來了較大風險。
（二）審計整改檢查工作的職責分工尚不明晰
當前，隨著審計范圍不斷擴大、審計任務(wù)不斷增加，審計工作組織方式日益多樣化，既有傳統(tǒng)的審計機關(guān)直接負責審計，也有上級審計機關(guān)牽頭組織、下級審計機關(guān)交叉審計，還有審計機關(guān)委托第三方審計機構(gòu)審計等多種方式，隨之產(chǎn)生了職責分工問題，即審計整改檢查的牽頭組織、具體實施、審核把關(guān)等工作應(yīng)由誰來負責的問題。從目前來看，各地審計機關(guān)對于上述問題的解決方式不盡相同。此外，就審計機關(guān)內(nèi)部而言，業(yè)務(wù)部門、審理部門、綜合部門等在審計整改檢查工作中所承擔的職責分工也無章可循，如應(yīng)該由誰來負責審核認定審計整改結(jié)論、由誰來負責匯總審計整改情況等。
（三）督促被審計單位進行整改的手段有限
國家審計準則第一百六十三條規(guī)定：“審計機關(guān)應(yīng)當建立審計整改檢查機制，督促被審計單位和其他有關(guān)單位根據(jù)審計結(jié)果進行整改?！睆脑摋l文來判斷，審計機關(guān)是督促被審計單位進行整改的責任主體，基于權(quán)責對等原則，法律應(yīng)該賦予審計機關(guān)相應(yīng)的督促整改權(quán)限，以確保審計整改工作全過程有法可依。但是，從當前我國審計整改工作的現(xiàn)狀來看，審計機關(guān)缺少強制性權(quán)力來督促被審計單位進行有效整改，這易使整改工作流于形式。此外，在實際工作中，審計機關(guān)因缺少督促整改的強制性權(quán)力，往往需要借用其他部門的力量，這種協(xié)調(diào)聯(lián)動因缺少制度保障存在較大的不確定性。
（四）審計整改檢查方式較為單一
國家審計準則第一百六十六條規(guī)定：“審計機關(guān)可以采取下列方式檢查或者了解被審計單位和其他有關(guān)單位的整改情況：（一）實地檢查或者了解;（二）取得并審閱相關(guān)書面材料;（三）其他方式。”在實際的審計整改檢查工作中，受制于體制機制、手段權(quán)限等因素，以及人手不足等現(xiàn)實困難，為提高工作效率，審計機關(guān)往往采取被審計單位先報送審計整改情況、審計人員后重點核實的方式，這種非現(xiàn)場檢查的方式在很大程度上依賴于被審計單位報送審計整改情況的真實性和可靠性，而審計人員無法全面掌握審計整改的直接證據(jù)，也就無法對被審計單位的審計整改情況做出準確判斷，進而增加了審計整改檢查工作的風險。
（一）對被審計單位審計整改措施合理性判斷的風險
審計機關(guān)的審計工作與被審計單位的審計整改工作差異性較大。比如，在審計證據(jù)恰當充分的情況下，審計機關(guān)對某一審計事項給出的審計結(jié)論具有唯一性，被審計單位對于審計發(fā)現(xiàn)問題所采取的整改措施則不盡相同。以審計經(jīng)常發(fā)現(xiàn)的“擴大某財政專項資金使用范圍”問題為例，被審計單位既可以采取調(diào)整資金支出預(yù)算指標的整改方式，也可以采取收回已支出的財政專項資金等整改方式。因此，審計機關(guān)在對被審計單位的整改工作進行檢查時，不可避免地要對被審計單位所采取的審計整改措施的合理性做出判斷，這種判斷由于目前尚缺乏可靠依據(jù)具有潛在的風險。比如，對于“將不符合條件的主體納入某類補助資金或優(yōu)惠政策享受范圍”的問題，如果被審計單位簡單采取收回補助資金或取消優(yōu)惠政策等整改措施，可能因處理方式不當引發(fā)負面影響。
（二）對被審計單位審計整改結(jié)論認定的風險
根據(jù)國家審計準則第一百七十一條“審計機關(guān)匯總審計整改情況，向本級政府報送關(guān)于審計工作報告中指出問題的整改情況的報告”的規(guī)定，審計機關(guān)應(yīng)當對被審計單位的審計整改情況給出結(jié)論性判斷。然而，在實際工作中，對于某一問題的整改程度，即完全整改、部分整改、未整改，由于判斷標準和依據(jù)不統(tǒng)一，不同審計人員可能做出不同的審計判斷。比如，對于“某項目應(yīng)開工未開工”問題，有的審計人員認為在審計指出該問題后，該項目已開工即算完全整改，而有的審計人員認為，只有該項目竣工驗收合格才算完全整改。另外，不恰當?shù)膶徲嬚慕Y(jié)論可能會引發(fā)新的問題。如上例中，如果審計人員認定該項目已開工即算完全整改，那么不排除存在被審計單位為應(yīng)付整改虛假開工的可能性，審計機關(guān)也承擔了相應(yīng)的潛在風險;如果審計人員認可第二種審計整改結(jié)論，被審計單位可能因法定審計整改期限太短，難以按時完成整改工作。
（三）審計整改檢查組織方式存在的風險
對于審計機關(guān)的審計整改檢查行為本身來講，現(xiàn)行的組織方式也存在一定的風險。首先，“以報送為主、現(xiàn)場檢查為輔”的審計整改檢查方式，審計人員基于被審計單位報送材料給出的審計整改情況進行判斷，其判斷的獨立性、準確性會受到一定影響。其次，對于審計發(fā)現(xiàn)問題整改情況的跟蹤應(yīng)該由誰來負責，目前尚無規(guī)章制度予以明確。如果是主審負責制，主審對于非本人查處尤其是復(fù)雜問題整改情況的判斷可能會存在誤判;如果是審計人員負責制，審計自由裁量權(quán)運用得是否恰當準確，同樣關(guān)系到審計機關(guān)廉潔公正的形象。此外，對于審計整改證據(jù)是否需要形成審計工作底稿，是否需要復(fù)核、審理等審計程序，目前也無具體規(guī)定。
（一）建立健全審計整改相關(guān)規(guī)章制度
審計整改檢查工作之所以存在風險，很大程度上在于制度缺失。因此，政府及相關(guān)職能部門應(yīng)盡快圍繞審計整改反饋、審計整改檢查、審計整改責任追究等方面完善關(guān)于審計整改工作的配套規(guī)章制度，賦予審計機關(guān)相應(yīng)督促整改權(quán)限，明確審計整改工作相關(guān)操作規(guī)范和流程，使包括審計整改檢查在內(nèi)的所有整改環(huán)節(jié)都有章可循，切實減少審計整改檢查工作的風險。此外，審計機關(guān)與相關(guān)部門可嘗試設(shè)計審計整改評價標準，從整改措施、整改成效、建章立制等方面全面精準地評估被審計單位的審計整改情況，確保審計整改檢查工作更加客觀科學(xué)。
（二）建立權(quán)責明晰的審計整改職責體系
當前，我國多數(shù)地區(qū)的審計機關(guān)在審計整改工作中的職責分工尚未形成固定制度，導(dǎo)致部分職責分工的重疊或空白，在一定程度上影響了審計整改工作的順利推進。因此，應(yīng)該針對不同的審計組織模式，建立分工明確、權(quán)責明晰的審計整改工作職責體系，明確參與審計的各個主體在審計整改工作中的職責權(quán)限，確保各個主體不越位、不缺位。此外，還應(yīng)建立相應(yīng)的追責懲戒機制，防止審計人員在審計整改工作中權(quán)責失衡。
（三）完善審計整改協(xié)調(diào)聯(lián)動機制
《關(guān)于完善審計制度若干重大問題的框架意見》提出，建立健全審計與組織人事、紀檢監(jiān)察、公安、檢察以及其他有關(guān)主管單位的工作協(xié)調(diào)機制。具體到審計整改檢查工作，就是要推動審計機關(guān)與其他部門形成一種固定的協(xié)調(diào)聯(lián)動機制，并將其制度化、規(guī)范化。比如，加強與紀檢監(jiān)察部門合作，將審計整改列入紀檢監(jiān)察部門的巡視巡察工作內(nèi)容，形成聯(lián)合推進審計整改檢查工作的工作機制，在各自職責范圍內(nèi)檢查審計發(fā)現(xiàn)問題的整改情況，切實增強審計整改結(jié)論的綜合性、準確性。
（四）探索運用信息化技術(shù)
近幾年，信息化技術(shù)在提高審計效率、降低審計風險等方面發(fā)揮了越來越重要的作用。鑒于目前我國以非現(xiàn)場審計整改檢查為主的工作模式，可以探索在審計整改檢查中充分運用信息化技術(shù)。比如，開發(fā)審計整改情況動態(tài)跟蹤系統(tǒng)，被審計單位可以通過該系統(tǒng)填報整改情況、上傳整改證據(jù)等，系統(tǒng)自動校驗、核對、判斷審計整改的相關(guān)情況，審計人員再對系統(tǒng)發(fā)現(xiàn)的疑點問題進行重點核實。又如，對于通過大數(shù)據(jù)審計發(fā)現(xiàn)的問題，審計機關(guān)可以定期采集和更新該問題所涉及業(yè)務(wù)部門的相關(guān)電子數(shù)據(jù)，通過數(shù)據(jù)分析來核驗被審計單位的審計整改情況。
