合并財(cái)務(wù)報(bào)表在做抵銷分錄之前,首先要做調(diào)整分錄.合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制過(guò)程和個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表的編制過(guò)程并不相同,由于一筆抵銷分錄可能會(huì)同時(shí)涉及合并資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目、合并利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表項(xiàng)目,所以合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表并不是單獨(dú)編制的,而是在一張合并工作底稿上同時(shí)完成的,不能孤立地加以看待.初次編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表和連續(xù)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的抵銷分錄在實(shí)質(zhì)上并無(wú)區(qū)別,只不過(guò)初次編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表要比連續(xù)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表少考慮抵銷以前年度的項(xiàng)目。
先來(lái)看看這幾種合并會(huì)計(jì)報(bào)表抵消分錄編制方法:
>>合并報(bào)表多層抵消分錄的編制技巧
企業(yè)合并報(bào)表的編制可以大略地分為兩種情況
該種情況下的抵消分錄相對(duì)簡(jiǎn)單，只需根據(jù)內(nèi)部交易等關(guān)聯(lián)事項(xiàng)調(diào)整當(dāng)期財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)即可，調(diào)整事項(xiàng)一般包括固定資產(chǎn)原價(jià)、累計(jì)折舊、無(wú)形資產(chǎn)攤銷、長(zhǎng)期股權(quán)投資、壞賬準(zhǔn)備、所有者權(quán)益等。如果母子公司之間不存在內(nèi)部交易，那么合并財(cái)務(wù)報(bào)表只需將個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表的數(shù)據(jù)匯總，就沒(méi)有抵消分錄可言了。但一般情況下，母子公司之間、子公司相互之間都會(huì)發(fā)生銷售商品、提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)等很多類型的內(nèi)部交易，因此編制抵消分錄也是必須的。
該種情況要比前者復(fù)雜的多。
連續(xù)編制合并報(bào)表時(shí)，上一會(huì)計(jì)期間對(duì)同一會(huì)計(jì)事項(xiàng)可能已經(jīng)做過(guò)抵消分錄了，而該抵消只是在工作底稿上做調(diào)整,并沒(méi)有將該筆分錄記入母、子公司的會(huì)計(jì)賬簿，不影響個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表，所以在下一期資產(chǎn)負(fù)債表日編制合并報(bào)表時(shí)，為避免重復(fù)調(diào)整引起的報(bào)表合計(jì)數(shù)不一致，仍需繼續(xù)抵消。
1.影響利潤(rùn)表項(xiàng)目的事項(xiàng)的抵消分錄編制
如果調(diào)整事項(xiàng)在合并報(bào)表編制前，增加了企業(yè)的所有者權(quán)益,則需借方計(jì)入"年初未分配利潤(rùn)",貸方相應(yīng)地計(jì)入對(duì)應(yīng)科目,如固定資產(chǎn)原價(jià)、無(wú)形資產(chǎn)、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本、營(yíng)業(yè)外收入等.相反,若母子公司間的交易事項(xiàng)引起所有者權(quán)益的減少，則抵消分錄應(yīng)該是借記累計(jì)折舊、營(yíng)業(yè)外收入、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備等,貸記"年初未分配利潤(rùn)"。
2.同時(shí)影響資產(chǎn)負(fù)債表及利潤(rùn)表項(xiàng)目的事項(xiàng)的抵消分錄均按本期累計(jì)余額抵消,且借貸方是站在母公司與子公司不同的立場(chǎng)上定義的會(huì)計(jì)科目.如借記"應(yīng)付賬款"，貸記"應(yīng)收賬款";借記"應(yīng)付利息",貸記"應(yīng)收利息"等。
>>合并報(bào)表抵消分錄編制前的準(zhǔn)備工作
合并財(cái)務(wù)報(bào)表需將企業(yè)集團(tuán)視為一個(gè)整體，根據(jù)內(nèi)部交易進(jìn)行相關(guān)的抵消調(diào)節(jié)，簡(jiǎn)單地說(shuō)，要把內(nèi)部交易后的資產(chǎn)還原到交易前的狀態(tài)，是以資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行的。所以在編制合并報(bào)表抵消分錄時(shí)，首先根據(jù)內(nèi)部交易的影響將其分為僅對(duì)當(dāng)期合并會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生影響的內(nèi)部交易事項(xiàng)和對(duì)當(dāng)期及以后各期均產(chǎn)生影響的內(nèi)部交易事項(xiàng)。只有根據(jù)影響期間正確區(qū)分內(nèi)部交易的類型，才能做出正確的會(huì)計(jì)處理;其次,還需辨別企業(yè)合并行為的類型，尤其是上一會(huì)計(jì)期剛進(jìn)行合并的企業(yè)在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)該確定合并行為是屬于同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并。
同一控制下的企業(yè)合并，而且子公司與母公司的會(huì)計(jì)政策與會(huì)計(jì)期間等均一致，那么可以直接考慮抵消分錄。如果母子公司的會(huì)計(jì)政策或會(huì)計(jì)期間等不一致，原則上需要根據(jù)母公司的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期間進(jìn)行相關(guān)方面的調(diào)整，使子公司的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期間與母公司統(tǒng)一,然后再編制抵消分錄。
因非同一控制下的企業(yè)合并需要編制合并報(bào)表，這是最復(fù)雜的情況。首先應(yīng)需統(tǒng)一母子公司的會(huì)計(jì)政策與會(huì)計(jì)期間等;其次根據(jù)母公司備查賬上記錄的合并日子公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值,以此為基礎(chǔ)，編制抵消調(diào)整分錄，對(duì)被合并的子公司的個(gè)別報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，使其能夠客觀地反映購(gòu)買日子公司擁有或控制的在公允價(jià)值基礎(chǔ)上的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債在合并期資產(chǎn)負(fù)債表日的金額。
合并報(bào)表的編制表面看繁而雜，其實(shí)合并過(guò)程的難點(diǎn)就是怎樣編制抵銷分錄。
合并財(cái)務(wù)報(bào)表抵消分錄8個(gè)步驟如下:
第一步:資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目抵銷
由于子公司的凈權(quán)益項(xiàng)目要么歸屬于母公司，要么歸屬于少數(shù)股權(quán)，對(duì)于體現(xiàn)整體的合并報(bào)表來(lái)說(shuō),需將這兩部分抵銷。
第二步:利潤(rùn)表和利潤(rùn)分配表項(xiàng)目抵銷
子公司的本期凈利潤(rùn)要么歸屬于母公司，要么歸屬于少數(shù)股東，對(duì)于體現(xiàn)整體的合并報(bào)表來(lái)說(shuō)，需將這兩部分抵銷。
第三步:母子公司內(nèi)部業(yè)務(wù)的抵銷
母子公司經(jīng)常會(huì)發(fā)生業(yè)務(wù)往來(lái)，這部分業(yè)務(wù)很容易造成內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)，從母子公司的整體而言，這部分未實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)屬于虛增利潤(rùn)，應(yīng)予以抵銷，抵銷過(guò)程視不同的業(yè)務(wù)類型而定。
第四步:內(nèi)部積欠款項(xiàng)的抵銷
第五步:子公司被抵銷的盈余公積中屬于母公司的部分，予以恢復(fù)
第六步:各項(xiàng)減值準(zhǔn)備的抵銷
第七步:將上述分錄列示在合并工作底稿中，與其對(duì)應(yīng)科目相應(yīng)加以抵銷，即得合并報(bào)表
第八步:特殊的抵銷分錄
最后抵銷完所得的合并報(bào)表是否正確，可采取一些方法驗(yàn)證，如母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資為零，子公司的凈權(quán)益為零，母公司對(duì)子公司的投資收益為零等。
